2018-01-11 00:00:00 來源： 點(diǎn)擊：5130 喜歡：0
近年來，資本市場的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案件涉及管理層未識別出或未向注冊會計(jì)師披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的情況呈增長趨勢。
由于未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系或交易大都經(jīng)過精心策劃或蓄意隱瞞，注冊會計(jì)師往往難以識別和認(rèn)定。
通過未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施的舞弊已成為注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)面臨的主要審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)之一，也是證監(jiān)會監(jiān)管工作中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域。
1、通過未披露關(guān)聯(lián)方舞弊的常見形式和主要特征
（一）通過未披露關(guān)聯(lián)方舞弊的常見形式
上市公司及擬上市公司通過未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施的舞弊主要有以下幾種常見形式：
1、以顯失公允的價(jià)格與未披露關(guān)聯(lián)方之間進(jìn)行交易。例如，以明顯異常于其他客戶的價(jià)格向未披露關(guān)聯(lián)方銷售商品或以明顯異常于其他供應(yīng)商的價(jià)格從未披露關(guān)聯(lián)方采購商品；以明顯異常于市場的價(jià)格向未披露關(guān)聯(lián)方出售資產(chǎn)、股權(quán)等。
2. 利用與未披露關(guān)聯(lián)方之間的資金循環(huán)虛構(gòu)交易。例如，公司通過分別控制客戶和供應(yīng)商，一方面?zhèn)卧熹N售采購合同、收發(fā)貨記錄虛構(gòu)交易，另一方面由所控制的客戶向公司付款，公司向所控制的供應(yīng)商付款，所控制的客戶和供應(yīng)商再通過交易形成資金往來，從而完成虛構(gòu)交易。
3. 利用未披露關(guān)聯(lián)方分擔(dān)公司成本費(fèi)用。例如，由未披露關(guān)聯(lián)方向公司無償提供資金使用或由其招聘員工無償為公司提供勞務(wù)；通過第三方直接開票給未披露關(guān)聯(lián)方來承擔(dān)公司成本費(fèi)用等。
4. 接受未披露關(guān)聯(lián)方的捐贈。例如，未披露關(guān)聯(lián)方向公司直接捐贈資金或?qū)嵨镔Y產(chǎn)；未披露關(guān)聯(lián)方豁免公司欠款，公司將應(yīng)付該關(guān)聯(lián)方的款項(xiàng)作為無法支付款項(xiàng)計(jì)入當(dāng)期損益等。
5. 利用未披露關(guān)聯(lián)方占用公司的資金。例如，以預(yù)付賬款形式向未披露關(guān)聯(lián)方支付采購款而長期不進(jìn)行結(jié)算。
（二）未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的主要特征
未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系通常具有以下一項(xiàng)或幾項(xiàng)特征：
1. 交易對方曾經(jīng)與公司或其主要控制人、關(guān)鍵管理人員等存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。
2. 交易對方注冊地址或辦公地址與公司或其集團(tuán)成員在同一地點(diǎn)或接近。
3. 交易對方網(wǎng)站地址或其IP地址、郵箱域名等與公司或其集團(tuán)成員相同或接近。
4. 交易對方名稱與公司或其集團(tuán)成員名稱相似。
5. 交易對方主要控制人、關(guān)鍵管理人員或購銷等關(guān)鍵環(huán)節(jié)的員工姓名結(jié)構(gòu)與公司管理層相近。
6. 交易對方和公司之間的交易與其經(jīng)營范圍不相關(guān)。
7. 互聯(lián)網(wǎng)難以檢索到交易對方的相關(guān)資料。
8. 交易對方長期拖欠公司款項(xiàng)，但公司仍繼續(xù)與其交易。
9. 交易對方是當(dāng)年新增的重要客戶或重要供應(yīng)商。
（三）未披露關(guān)聯(lián)方交易的主要特征
識別未披露關(guān)聯(lián)方交易是注冊會計(jì)師識別未披露關(guān)聯(lián)方關(guān)系的一個(gè)重要途徑，未披露關(guān)聯(lián)方交易通常具有以下一項(xiàng)或多項(xiàng)特征：
1. 交易金額通常較大，為公司帶來大額利潤。
2. 交易時(shí)間往往接近資產(chǎn)負(fù)債表日，發(fā)生頻次較少。
3. 交易價(jià)格、交付方式及付款條件等商業(yè)條款往往與其他正?？蛻裘黠@不同。
4. 交易一般不通過銀行轉(zhuǎn)賬結(jié)算，而是采用現(xiàn)金交易或多方債權(quán)債務(wù)抵銷方式結(jié)算。
5. 付款人與銷售合同、發(fā)票所顯示的客戶名稱不一致。
6. 與自然人發(fā)生的大額交易。
7. 與同一客戶或其關(guān)聯(lián)公司同時(shí)發(fā)生銷售和采購業(yè)務(wù)。
8. 交易對象與交易對方的經(jīng)營范圍明顯不符。
9. 交易規(guī)模與交易對方業(yè)務(wù)規(guī)模明顯不符。
10. 合同條款明顯不符合商業(yè)慣例或形式要件不齊備。
11. 實(shí)際履行情況與合同約定明顯不符，如未按約定日期發(fā)貨或未按結(jié)算期付款。
12. 交易形成的款項(xiàng)長期以債權(quán)債務(wù)形式存在，購銷貨款久拖不結(jié)。
13. 其他商業(yè)理由明顯不充分的交易。
2、審計(jì)的常見問題
會計(jì)監(jiān)管中，注冊會計(jì)師在審計(jì)中存在的以下問題，可能導(dǎo)致其無法有效防范通過未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施舞弊的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（一）風(fēng)險(xiǎn)評估程序執(zhí)行不到位。一是不進(jìn)行舞弊風(fēng)險(xiǎn)評估，例如不分析實(shí)施舞弊的動機(jī)或壓力等風(fēng)險(xiǎn)因素；二是不更新對公司及其環(huán)境的了解和評估，尤其不關(guān)注與關(guān)聯(lián)方及其交易的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)及運(yùn)行情況；三是不重視對公司內(nèi)部控制有效性的評估。
（二）分析程序流于形式。一是不重視分析財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的關(guān)系；二是對于識別出的異?；蚱x預(yù)期的關(guān)系不進(jìn)行調(diào)查或簡單認(rèn)可管理層的解釋；三是會計(jì)師較少設(shè)定獨(dú)立的預(yù)期。
（三）關(guān)聯(lián)方識別程序缺失。一是未向管理層或內(nèi)部其他人員詢問有關(guān)關(guān)聯(lián)方的信息；二是未通過檢查重要會議紀(jì)要等方式識別未披露關(guān)聯(lián)方；三是對異常交易關(guān)注不足，未采取有效措施核實(shí)異常交易的對手方是否是未披露關(guān)聯(lián)方。
（四）其他重要審計(jì)程序不到位。一是函證程序不到位，未能通過函證程序發(fā)現(xiàn)資金、交易往來等通過未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施舞弊的線索；二是對存貨監(jiān)盤程序不到位，未能有效利用收入、成本和期末庫存之間的關(guān)系識別通過未披露關(guān)聯(lián)方實(shí)施的虛假購銷業(yè)務(wù)；三是不注重利用專家的工作，特別是對某些交易存在重大疑慮時(shí)未考慮利用專家的工作以識別未披露的關(guān)聯(lián)方。
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